NotíciasCréditos de PIS/Cofins pela utilização de insumos
Créditos de PIS/Cofins pela utilização de insumos
Um dos temas tributários que mais tem gerado discussão nos últimos anos diz respeito ao conceito de insumos para fins de geração de crédito de Cofins e da contribuição para o PIS, dentro da sistemática de não cumulatividade.
A Constituição Federal foi lacônica sobre o tema, limitando-se a prever que a lei definiria os setores da atividade econômica para os quais as contribuições seriam não cumulativas (artigo 195, § 12).
Por sua vez, as Leis 10.637/02 e 10.833/03 estabeleceram: “Do valor apurado na forma do artigo 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, (...)” (incio II do artigo 3º das referidas Leis – destacamos).
Com tal regra, surgiu dúvida quanto ao conceito e à abrangência da palavra “insumo” e à extensão do direito de crédito. Basicamente, três posições surgiram:
a) O conceito de “insumo” seria o mesmo daquele adotado pela legislação do IPI.
b) “Insumo”, para fins de crédito de PIS/Cofins, teria o mesmo conteúdo que custo e despesa necessária para fins de IRPJ.
c) A legislação de PIS/Cofins carregaria consigo um conceito de insumo próprio, independente de outras figuras previstas nos demais tributos, como IRPJ e IPI.
A Receita Federal adotou o primeiro entendimento (Instrução Normativa 404/04, artigo 8º[1]). Um fundamento básico para tanto não deixa de ter relevância: se o legislador adotou o vocábulo “insumo”, sem precisá-lo, é porque desejava acolher o mesmo conceito já constante na própria seara tributária, ainda que envolvendo outro tributo.
Os contribuintes, inconformados com esse entendimento, têm levado o tema à discussão nos tribunais administrativos e judiciais.
Sustenta-se que a não cumulatividade é uma técnica, com o objetivo de dimensionar o montante da exigência e de evitar a incidência em cascata. Ela deve estar atrelada à materialidade do tributo, pois os mencionados objetivos serão ou não alcançados a depender da realidade onerada pelo tributo. Logo, o pressuposto de fato da tributação (hipótese de incidência e seu aspecto material) condicionaria outros aspectos do tributo, inclusive a técnica de não cumulatividade.
Como decorrência, o conceito de insumo para fins de PIS/Cofins não poderia ser o mesmo conceito utilizado para fins do IPI. Se as materialidades da tributação são distintas – produto e receita –, os conceitos de insumos também deveriam ser distintos. Assim, o que é insumo para geração de receita não seria exatamente a mesma coisa do que é insumo para a industrialização de um produto.
Várias decisões já foram proferidas, seja pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), seja pelo Poder Judiciário. Pode-se afirmar que a jurisprudência caminha em sentido contrário ao da Receita Federal. Todavia, ainda não há definição quanto a adotar o entendimento constante do item “b” ou daquele do item “c”.
Por exemplo, no CARF foi proferida decisão no sentido do item “b”, afirmando-se que não deve “(...) ser utilizado o conceito trazido pela legislação do IPI, uma vez que a materialidade de tal tributo é distinta da materialidade das contribuições em apreço” (ac. 3202-00.226, sessão de 08/12/2010, 2ª Câm., 2ª Turma Ord., 3ª Seção).
O Judiciário também já proferiu decisão nesse sentido. Segundo acórdão do TRF da 4ª Região, insumos seriam gastos ligados inseparavalmente aos elementos produtivos, proporcionando a existência, funcionamento, manutenção ou aprimoramento do produto ou serviço. Daí que, nos termos da decisão, o critério mais adequado seria seguir o tratamento da legislação do imposto sobre a renda[2].
De outro lado, há decisões, também proferidas pelo CARF e pelo Judiciário acolhendo o entendimento contido no item “c”.
Nesse sentido, uma decisão do CARF afirma que o termo “insumo” tem abrangência maior do que o contido nos termos “matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem”, relacionados ao IPI. No entanto, tal abrangência não seria tão elástica como no caso do IRPJ, a ponto de abarcar todos os custos de produção e despesas necessárias à atividade da empresa. A justa medida do conceito, disse a Turma do CARF, seria alcançar elementos diretamente responsáveis pela produção dos bens ou serviços, ainda que eles não entrem em contato direto com tais bens ou serviços (ac. 3301-000.954, sessão de 02/06/11, 3ª Câm., 1ª Turma Ordinária, 3ª Seção).
O TRF da 3ª Região, em precedente relatado pela Des. Consuelo Yoshida, adotou a mesma compreensão do tema (AC 0005469-26.2009.4.03.6100/SP). Para tanto, chamou-se a atenção ao fato de a legislação ter utilizado a expressão “insumo” e não “despesa” ou “custo” dedutível, como consta da legislação do IR[3].
Frente a essa situação geral, já é viável concluir alguns pontos.
Em primeiro lugar, nos termos da jurisprudência atual, pode-se afirmar que a posição adotada pela Receita Federal, em suas Instruções Normativas, não foi acolhida pela jurisprudência do CARF e do Judiciário. Já há até mesmo decisão, unânime, da Câmara Superior de Recursos Fiscais (ac. 9303-01.035, sessão de 23/08/10[4]). E no Judiciário o STJ já teve oportunidade de analisar o tema e reconheceu o direito de concessionárias de automóveis apurar crédito de PIS/COFINS com despesas de frete (acórdão ainda não disponível). Caso o entendimento do STJ fosse restritivo, como foi entendido pela Receita, não haveria direito de crédito.
De outro lado, porém, ainda não há uma posição clara quanto a seguir o entendimento do item “b” ou aquele do item “c”. Contra aquele, há o argumento relevante indicado pelo TRF da 3ª Região: se a legislação tivesse pretendido adotar a compreensão ampla própria do IRPJ, teria utilizado os termos “custos e despesas” e não “insumos”. Além disso, se esse fosse o entendimento de CSRF e do STJ, bastaria tê-lo declarado, sem necessitar explorar o caso concreto com maiores detalhes.
Nesse cenário, parece existir uma tendência dos tribunais (administrativo e judiciais) em seguir o caminho de compreender “insumo”, gerador de crédito de PIS/COFINS, como algo intermediário entre o IPI e o IRPJ. No entanto, ainda é cedo para descartar a possibilidade de vir a ser seguida a sistemática do IRPJ.
Caso confirmado o conceito intermediário de “insumos”, prevê-se um período considerável de certa insegurança. Não só o conceito de “insumo” não seria algo exato, como os critérios para melhor precisar seu alcance são imprecisos. Com efeito, fala-se em essencialidade, inerência, imprescindibilidade, causalidade entre gasto e receita, necessidade para a continuidade, manutenção ou melhoramento do fator de produção.
Inevitavelmente, a existência ou não do direito de crédito será vista setor a setor e até caso a caso. Uma mesma despesa ou custo poderá ser visto como insumo para um setor ou empresa e não para outro[5]. Haverá também uma dose relevante de subjetivismo.
Frente a tudo isso, adotar uma postura muito restritiva do conceito de “insumos” para fins de PIS/Cofins pode representar a submissão das empresas a uma carga tributária mais onerosa do que a correta e do que a eventualmente utilizada por suas competidoras. Já o outro extremo – creditar-se de todas despesas e custos – leva à submissão a um risco de autuação (multa e juros), com perspectivas de êxito incertas.
O melhor caminho é fazer verificação caso a caso, com apoio de diversas áreas da empresa (produção, contábil e jurídica), eventualmente utilizando laudos técnicos. Desse modo, poderá ser bem avaliado o nível de risco que será assumido. Se a conclusão for no sentido de terem sido apropriados menos créditos de PIS/Cofins do que o correto e de ter se submetido a uma carga fiscal maior, será viável requerer restituição e/ou compensação. Para evitar o risco de multa, pode ser pedida a restituição e, tendo decisão final favorável, convertê-la para compensação. Outro caminho a ser considerado é o de optar pela via judicial. Cada alternativa tem suas vantagens e desvantagens (por exemplo, socorrer-se do Poder Judiciário pode gerar mais certeza do tratamento, mas significa dispensar a possibilidade de discussão no CARF).
A análise do caso concreto a ser feita não se encerra aqui. Outros pontos relevantes merecem atenção, como a situação específica de cada empresa (p. ex., ter sido apurado excesso de créditos de PIS/Cofins mesmo tendo sido adotado um conceito restrito para “insumos”) e também eventuais reflexos na apropriação de maior valor de crédito (como eventual acréscimo de IRPJ/CSL, derivado da diminuição do PIS/Cofins a recolher).
Créditos de PIS/Cofins pela utilização de insumos
